Aclaración del IRS sobre las regulaciones finales de BEAT

El 1 de septiembre de 2020, el IRS y el Departamento del Tesoro publicaron las regulaciones finales para la Sección 59A: el impuesto contra la erosión y el abuso de la base (BEAT), que brindan orientación adicional sobre su aplicación.

¿Qué cambios se hicieron a las regulaciones finales?

Las reglamentaciones finales generalmente conservan el marco básico y el enfoque de las reglamentaciones propuestas con ciertas modificaciones o aclaraciones relacionadas con los siguientes puntos:

La determinación del grupo agregado de un contribuyente, con modificaciones específicas se relaciona con:

Reglas relativas a la determinación de los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base para un año contributivo corto
Miembros que se van y se unen a un grupo agregado
Miembros del grupo agregado con diferentes años tributables que conducen a un conteo excesivo o insuficiente de los ingresos brutos
Predecesores y sucesores

Elección para renunciar a las deducciones permitidas, con cambios específicos relacionados con:

Elegibilidad para la elección de exención BEAT
Renuncia a las primas de reaseguro de vida y no vida
Renuncias parciales
Aplicación de la exención BEAT a las asociaciones

Aplicación de la elección de exención BEAT a grupos consolidados

Aplicación del BEAT a las asociaciones, con cambios específicos relacionados con:

Renta efectivamente conectada
Reglas anti-abuso de sociedades – derivados que involucran sociedades

Reglas anti-abuso del Reg. Segundo. 1.59A-9 para transacciones de aumento de base

Detallado guía alrededor de hCómo hacer algunos cálculos BEAT para grupos de contribuyentes relacionados

Generalmente, un contribuyente y sus corporaciones afiliadas se agregan para determinar los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base si son miembros del mismo grupo controlado de corporaciones, según se define en la sección 1563(a) con ciertas modificaciones (incluso reemplazando “ más del 50 por ciento” por “al menos el 80 por ciento”). Cuando un contribuyente es miembro de un grupo agregado, las reglamentaciones finales brindan orientación adicional sobre cómo aplicar la prueba de ingresos brutos y la prueba del porcentaje de erosión de la base. La guía adicional incluye lo siguiente:

Reglas Relativas a la Determinación de los Ingresos Brutos y el Porcentaje de Erosión de la Base para un Año Contributivo Corto. Las reglamentaciones disponen que un contribuyente que es miembro de un grupo agregado mida los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base de su grupo agregado para un año contributivo por referencia a los ingresos brutos, beneficios contributivos de erosión de la base y deducciones del contribuyente para el año contributivo, y los ingresos brutos, los beneficios tributarios de erosión de la base y las deducciones de cada miembro del grupo agregado para el año fiscal del miembro que finaliza con o dentro del año fiscal del contribuyente (el “método de con o dentro de”). Los reglamentos propuestos disponían que un contribuyente con un corto año contributivo debe usar un enfoque razonable para determinar los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de base de los miembros de su grupo agregado para el año contributivo corto y que un enfoque razonable no contaría de más ni de menos los ingresos brutos, los beneficios fiscales de erosión de base, y deducciones de los integrantes del grupo agregado de 6 contribuyentes, aun cuando el año contributivo de un integrante o integrantes del grupo agregado no finalice en o dentro del período corto. Las regulaciones finales aclaran que cuando un miembro de un grupo agregado no tiene un año contributivo que finaliza con o dentro de un año contributivo corto de un contribuyente, excluyendo los ingresos brutos, los beneficios tributarios de erosión de base y las deducciones del miembro del agregado del contribuyente grupo no es un enfoque razonable.

Regla de Cierre de Año Contributivo para la Determinación de los Ingresos Brutos y el Porcentaje de Erosión de la Base para los Miembros que se Dejan y se Incorporan a un Grupo Agregado. Las reglamentaciones propuestas brindaron orientación para aclarar cómo se determinan los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base de un grupo agregado cuando los miembros se unen o dejan el grupo agregado de un contribuyente, por ejemplo, a través de la venta de las acciones de un miembro a un tercero. Específicamente, el reglamento propuesto dispuso que, para determinar los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base del grupo agregado de un contribuyente, solo se toman en cuenta las partidas de los miembros que ocurren durante el período en que fueron miembros del grupo agregado del contribuyente. Para implementar esta regla de corte y determinar qué artículos ocurrieron mientras una corporación era miembro de un grupo agregado en particular, las regulaciones propuestas trataron a una corporación que se une o deja un grupo agregado (en una transacción que de otro modo no resulta en un año tributable- final) como si tuviera un fin de año fiscal estimado. Las reglamentaciones propuestas disponían que este fin de año fiscal considerado ocurre inmediatamente antes de que la corporación se una o abandone el grupo agregado ("regla del momento de la transacción"). Las reglamentaciones finales aclaran que el fin de año tributable considerado ocurre al final del día de la transacción, en lugar de inmediatamente antes del momento de la transacción, para alinearse mejor con otras disposiciones del Código y las reglamentaciones. Así, se entiende que un nuevo año contributivo comienza al comienzo del día siguiente a la transacción.

Miembros del grupo agregado con diferentes años tributables que conducen a un conteo excesivo o insuficiente de los ingresos brutos. Debido a la preocupación de que el cierre presunto del año fiscal que ocurre cuando un miembro se une o deja un grupo agregado crearía la posibilidad de contar en exceso los ingresos brutos, los beneficios tributarios de erosión de la base y las deducciones de un miembro cuando se aplican junto con el método with-or-within, el reglamento final adopta una regla de anualización. Esta situación puede presentarse cuando el contribuyente y un integrante del grupo agregado tengan años gravables diferentes. Específicamente, esta regla dispone que, si un miembro del grupo agregado de un contribuyente tiene más de un año contributivo que termina con o dentro del año contributivo del contribuyente y juntos esos años contributivos comprenden más de 12 meses, entonces los ingresos brutos del miembro, base los beneficios fiscales por erosión y las deducciones para esos años se anualizan a 12 meses para efectos de determinar los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base del grupo agregado del contribuyente. Para anualizar, la cantidad se multiplica por 365 y el resultado se divide por el número total de días del año o años.

El reglamento final también adopta una regla correspondiente para tratar los años contributivos cortos de los miembros. Específicamente, si un miembro del grupo agregado del contribuyente cambia su fin de año contributivo, y como resultado el año (o años) contributivo del miembro que termina con o dentro del año contributivo del contribuyente comprende menos de 12 meses, entonces para propósitos de determinar los ingresos brutos y el porcentaje de erosión de la base del grupo agregado del contribuyente, los ingresos brutos, los beneficios fiscales por erosión de la base y las deducciones del miembro para ese año (o años) se anualizan a 12 meses. Esta regla no se aplica si el cambio en el cierre del ejercicio gravable es consecuencia de la aplicación de la regla de rendimiento consolidado que dispone que los nuevos integrantes de un grupo consolidado adopten el ejercicio gravable de la matriz común.

Las reglamentaciones finales también adoptan una regla anti-abuso correspondiente para abordar otros tipos de transacciones que pueden lograr un resultado similar al excluir los ingresos brutos o los elementos porcentuales de erosión de la base de un contribuyente o un miembro del grupo agregado del contribuyente que se realizan con un propósito principal de eludir la condición de contribuyente aplicable.

Predecesores y Sucesores. Los reglamentos propuestos establecieron que, al determinar los ingresos brutos, cualquier referencia a un contribuyente incluye una referencia a cualquier antecesor del contribuyente, incluida la corporación distribuidora o cedente en una transacción descrita en la sección 381(a) en la que el contribuyente es la corporación adquirente. Para evitar el cómputo excesivo, las reglamentaciones propuestas disponían que, si el contribuyente o cualquier miembro de su grupo agregado también es un antecesor del contribuyente o cualquier miembro de su grupo agregado, los ingresos brutos, los beneficios tributarios por erosión de base y las deducciones de cada miembro se tienen en cuenta una sola vez. Las regulaciones finales aclaran que un contribuyente tomará en cuenta los ingresos brutos de las corporaciones predecesoras extranjeras solo en la medida en que los ingresos brutos se tengan en cuenta para determinar los ingresos que están efectivamente relacionados con la realización de un comercio o negocio en los EE. UU. ("ECI") de la corporación predecesora extranjera, lo que sería consistente con la regla ECI para los ingresos brutos de las corporaciones extranjeras en §1.59A-2(d). Las reglamentaciones finales también aclaran que las reglas operativas establecidas en §1.59A-2(c) (reglas de agregación) y §1.59A-2(d) (prueba de ingresos brutos) se aplican en la misma medida en el contexto de la regla anterior. . Por lo tanto, la limitación de ECI sobre ingresos brutos en §1.59A-2(d)(3) continúa aplicándose al sucesor.

Algunas reglas permitir que los contribuyentes renuncien a las deducciones a los fines del BEAT

A los efectos de determinar los beneficios contributivos de erosión de la base de un contribuyente y el porcentaje de erosión de la base, los reglamentos propuestos disponían que todas las deducciones que un contribuyente pudiera reclamar debidamente se tratarían como deducciones permitidas. Sin embargo, si un contribuyente eligió renunciar a una deducción y siguió procedimientos específicos (la "elección de exención BEAT"), las reglamentaciones propuestas disponían que la deducción renunciada no se trataría como un beneficio fiscal de erosión de la base. En general, según las reglamentaciones propuestas, cualquier deducción a la que se haya renunciado de conformidad con la elección de exención de BEAT se renuncia a todos los efectos del impuesto federal sobre la renta de los EE. UU.). Las regulaciones finales provistas incluyen las siguientes modificaciones y aclaraciones relacionadas con la elección de exención de BEAT:

Elegibilidad para la elección de exención de BEAT. Las reglamentaciones propuestas disponían que la elección de exención de BEAT es el único método por el cual una deducción que podría reclamar correctamente el contribuyente para el año fiscal no se tiene en cuenta para los propósitos de BEAT (la "regla de primacía"). Las reglamentaciones finales aclaran que, para realizar o aumentar la elección de exención de BEAT en virtud de la §1.59A-3(c)(6), el contribuyente debe determinar que el contribuyente podría ser un contribuyente aplicable para fines de BEAT pero para la elección de exención de BEAT. . Por lo tanto, por ejemplo, una corporación extranjera controlada que no tiene ingresos que estén efectivamente relacionados con la realización de un comercio o negocio en los Estados Unidos no puede hacer una elección de exención BEAT porque la corporación extranjera controlada no puede ser un contribuyente aplicable. Además, las reglamentaciones finales aclaran que la elección de exención de BEAT no debe afectar ninguna ley existente que aborde la "exención" fuera de la situación específica cubierta por la exención de BEAT (optar por no reclamar una deducción para evitar el estado de contribuyente aplicable).

Renuncia a las Primas de Reaseguro de Vida y No Vida. La elección de exención de BEAT en las reglamentaciones propuestas se refirió específicamente a las deducciones y dispuso que el término “beneficios fiscales de erosión de la base” incluyera ciertas reducciones a los ingresos brutos relacionados con el reaseguro que pueden tratarse como reducciones a los ingresos brutos, no como deducciones. Debido a que las primas que son reducciones al ingreso bruto técnicamente no se ajustan a la terminología utilizada en las disposiciones de exención, los comentarios a las reglamentaciones propuestas solicitaron que las reglamentaciones finales permitan una exención para esos artículos. Como resultado, las reglamentaciones finales incluyen una disposición para la exención de cantidades tratadas como reducciones de las primas brutas y otras consideraciones que de otro modo serían beneficios fiscales de erosión de la base dentro de la definición de la sección 59A(c)(2)(A)(iii) y disponer que reglas operativas y de procedimiento similares apliquen a esta renuncia, tales como la regla que dispone que la renuncia aplica para todos los efectos del Código y reglamentos. La elección de exención de BEAT afecta los beneficios fiscales de erosión de la base del contribuyente, no el monto de la prima que el contribuyente paga a un asegurador o reasegurador extranjero (o el monto recibido por ese asegurador o reasegurador extranjero); por lo tanto, por ejemplo, la renuncia a la reducción de las primas brutas y otras contraprestaciones (o de los pagos de primas que son deducciones a efectos del impuesto sobre la renta federal) no reduce el monto de los pagos de primas de seguros que están sujetos al impuesto especial sobre seguros según la sección 4371.

Renuncias parciales. La §1.59A-3(c)(6)(ii)(B) propuesta siempre que, si un contribuyente elige renunciar a una deducción, en su totalidad o en parte, la elección se descarta para ciertos fines. Las reglamentaciones finales se han revisado para establecer de manera más explícita que se puede renunciar a una deducción en parte. Además, el IRS planea revisar el Formulario 8991, Pagos de impuestos sobre la erosión de la base imponible de contribuyentes con ingresos brutos sustanciales, para incorporar requisitos de información relacionados con la declaración de deducciones a las que los contribuyentes han renunciado parcialmente.

Aplicación de la Elección de Exención de BEAT a las Asociaciones. Las regulaciones finales amplían la elección de exención de BEAT para permitir una exención en relación con las deducciones que se asignan de una sociedad. Además, sujeto a ciertas reglas especiales en relación con el régimen de auditoría de sociedad centralizada promulgado en la Ley de Presupuesto Bipartidista de 2015 (la "BBA"), las reglamentaciones finales permiten explícitamente que un socio corporativo en una sociedad realice una elección de exención de BEAT con respecto a los elementos de la sociedad y aclara que una sociedad no puede realizar una elección de exención de BEAT. Las reglamentaciones finales también establecen que las deducciones exentas se tratan como gastos no deducibles según la sección 705(a)(2)(B).

Además, las reglamentaciones finales aclaran que, cuando un socio renuncia a una deducción que la sociedad tuvo en cuenta para reducir el ingreso imponible ajustado de la sociedad con el fin de determinar la limitación de la sección 163(j) a nivel de la sociedad, el aumento en el ingreso del socio resultante de la renuncia se trata como un artículo de base de socio para el socio, pero no para la sociedad. Por lo tanto, el aumento en los ingresos del socio resultante de la renuncia se agrega al cálculo de limitación de la sección 163(j) del socio y los cálculos de la sección 163(j) de la sociedad no se ven afectados por la renuncia del socio.

Finalmente, las regulaciones finales aclaran que un socio puede hacer la elección de exención de BEAT con respecto a un aumento en una deducción que sea atribuible a un ajuste realizado bajo los procedimientos de auditoría de la BBA, pero solo si el socio está tomando en cuenta los ajustes de la sociedad ya sea porque la sociedad elige que los socios tomen en cuenta los ajustes bajo las secciones 6226 o 6227, o porque el socio toma en cuenta los ajustes como parte de una declaración enmendada presentada de conformidad a la sección 6225(c)(2)(A). Si el socio opta por la exención de BEAT, el socio calculará su impuesto adicional del año de declaración o el monto adeudado según §301.6225-2(d)(2)(ii)(A), tratando el monto exento como se establece en §1.59A -3(c)(6).

Aplicación de la Elección de Exención de BEAT a Grupos Consolidados. Las reglamentaciones finales aclaran que las deducciones renunciadas atribuibles a un miembro del grupo consolidado se tratan como gastos no deducibles que no son de capital y que reducen la base imponible en las acciones del miembro a los efectos de las reglas sobre la base de acciones en §1.1502-32 para evitar que el accionista se beneficie posteriormente de una renuncia a la deducción al enajenar las acciones del miembro.

Extra orientación sobre asociaciones y reglas contra el abuso

A.Aplicación de la Excepción ECI a Transacciones que Involucran Sociedades. El reglamento final de 2019 establece las reglas de funcionamiento para la aplicación del BEAT a las sociedades. En general, las regulaciones finales establecen que una sociedad es tratada como un agregado de sus socios y, en consecuencia, considera que ciertas transacciones han ocurrido a nivel de socio para propósitos de BEAT, aunque pueden ser tratadas como si hubieran ocurrido a nivel de sociedad para otros fines. efectos fiscales. En general, las reglamentaciones finales de 2019 prevén una excepción (la "excepción ECI") mediante la cual un pago de erosión de la base no resulta de montos pagados o acumulados a una parte relacionada extranjera que está sujeta a impuestos como ECI. Para calificar para la excepción ECI, el contribuyente debe recibir un certificado de retención en el que la parte relacionada extranjera reclama una exención de retención bajo la sección 1441 o 1442 porque los montos son ECI. Las regulaciones finales amplían la excepción de ECI para aplicar a ciertas transacciones de sociedad. La excepción ampliada de ECI se aplica si la excepción en §1.59A-3(b)(3)(iii)(A) o (B) se hubiera aplicado al pago o acumulación como se caracteriza en §1.59A-7(b) y (c) para efectos de la sección 59A (suponiendo que se obtuvo cualquier certificado de retención necesario). Para implementar esta adición, las reglamentaciones finales incluyen procedimientos de certificación modificados similares a los establecidos en §1.59A-3(b)(3)(iii)(A) para que el contribuyente califique para esta excepción. Específicamente, las reglamentaciones finales requieren que un contribuyente obtenga una declaración por escrito de una parte relacionada extranjera que sea comparable a una certificación de retención provista bajo §1.59A-3(b)(3)(iii)(A), pero que tenga en cuenta que la transacción es una transacción considerada según §1.59A-7(b) o (c) en lugar de una transacción 37 para la cual la parte relacionada extranjera debe informar ECI. El contribuyente puede confiar en la declaración escrita a menos que tenga razones para saber o conocimiento real de que la declaración es incorrecta.

B.Reglas contra el abuso de sociedades: derivados que involucran sociedades. Las reglamentaciones propuestas prevén una excepción del estado de pago por erosión de la base para pagos de derivados calificados y definen un derivado a los fines de las reglas de QDP como un contrato cuyo valor se determina por referencia a uno o más de los siguientes: (1) cualquier acción en una corporación, (2) cualquier evidencia de endeudamiento, (38) cualquier producto comercializado activamente, (3) cualquier moneda o (4) cualquier tasa, precio, cantidad, índice, fórmula o algoritmo. Bajo una regla anti-abuso relacionada con derivados sobre intereses de sociedades y activos de sociedades, si un contribuyente adquiere un derivado sobre intereses de sociedades o activos de sociedades con el propósito principal de eliminar o reducir un pago de erosión de la base, entonces se considera que el contribuyente tiene un interés directo en el interés de la sociedad o el activo de la sociedad (en lugar de un interés derivado) a efectos de aplicar la sección 5A. Las reglamentaciones finales establecen que la regla anti-abuso de la sociedad para derivados no se aplica cuando un pago con respecto a un derivado sobre un activo de la sociedad califica para la excepción QDP. §1.59A-9(b)(5).

C.Reglas anti-abuso de §1.59A-9 para transacciones de aumento de base. La sección 59A(d)(2) generalmente define un pago de erosión base para incluir un monto pagado o acumulado a una parte relacionada extranjera en relación con la adquisición de propiedad depreciable o amortizable. Sin embargo, §1.59A-3(b)(3)(viii) proporciona una excepción a la definición de un pago de erosión base para ciertos montos transferidos o intercambiados con una parte relacionada extranjera en una transacción descrita en las secciones 332, 351, 355 , y 368 (la “excepción de transacción de no reconocimiento especificada”). Las reglamentaciones finales de 2019 establecieron que si una transacción, plan o arreglo tiene como objetivo principal aumentar la base ajustada de la propiedad que un contribuyente adquiere en una transacción de no reconocimiento específica, la excepción de no reconocimiento de §1.59A-3(b)(3) (viii)(A) no se aplicará a la transacción de no reconocimiento. Además, las regulaciones finales contienen una presunción irrefutable de que una transacción, plan o acuerdo entre partes relacionadas que aumenta la base ajustada de la propiedad dentro del período de seis meses antes de que el contribuyente adquiera la propiedad en una transacción no reconocida específica tiene el propósito principal de aumentar la base ajustada de la propiedad que un contribuyente adquiere en una transacción de no reconocimiento.

Debido a la preocupación de que la regla anti-abuso pueda crear un "efecto precipicio" por el cual una cantidad mínima de aumento de la base previa a la transacción podría descalificar una transacción completa que de otro modo habría calificado para la excepción de transacción de no reconocimiento especificada, las regulaciones finales ahora proporcionan que cuando se aplica la regla anti-abuso, su efecto es desactivar la aplicación de la excepción de transacción de no reconocimiento especificada solo en la medida del monto de aumento de la base. Además, las reglamentaciones finales aclaran que una transacción, plan o arreglo cuyo objetivo principal sea aumentar la base ajustada de la propiedad también debe tener una conexión con la adquisición de la propiedad por parte del contribuyente en una transacción específica de no reconocimiento. Este cambio se hizo debido a la preocupación de que algunos contribuyentes interpretaron que la versión anterior de la regla se aplicaba potencialmente a ciertas transacciones de aumento de base (por ejemplo, una compra de acciones calificada para la cual se hace una elección bajo la sección 338(g)), incluso si esa transacción de aumento de base no tenía una conexión fáctica con una transacción de no reconocimiento especificada posterior (por ejemplo, la transacción de la sección 338(g) ocurrió muchos años antes de que se promulgara el BEAT, pero la propiedad aún tiene una base de aumento que está siendo depreciado o amortizado cuando ocurra la transacción de no reconocimiento posterior especificada).